“合同履約成本”是2017年國家出臺的《企業會計準則第14號——收入》（以下簡稱“新收入準則”）中新增科目，主要用來核算企業為履行當前或預期取得的合同所發生的、不屬于其他企業會計準則規范范圍且按照收入準則應確認為一項資產的成本。那么，合同履約成本究竟是成本類科目，還是資產類科目？

合同履約成本是用來歸集企業為了履行當前或預期取得合同發生的成本，以合同為前提，歸集的內容包括①直接人工，比如支付給直接為客戶提供所承諾服務人員的工資、獎金等；②直接材料，比如為履行合同耗用的原材料、輔助材料等；③制造費用或類似費用，比如與組織和管理生產、施工、服務等活動所發生的費用等；④明確由客戶承擔的成本以及僅因該合同而發生的其他成本，比如支付給分包商的成本、機械使用費、設計費等。

可以看出合同履約成本類似于工業企業的“生產成本”，但兩者也存在一定的區別，生產成本歸集的是企業生產產品過程中發生的“料、工、費”，而合同履約成本歸集的是與合同直接相關的“料、工、費”以及明確由客戶承擔的其他成本及因合同發生而存在的成本，且通過該科目核算的成本，是不符合其他會計準則規定范圍的。

從其歸集成本這一點來看，合同履約成本首先是成本類項目，但其本質是資產類科目，因為從其定義以及后續賬務處理上，均是將其作為資產進行核算。包括發生減值時，需要計提減值準備，隨著收入的實現，攤銷結轉成本，以及期末賬面價值填列在資產負債表“存貨”或“其他非流動資產”等資產項目中。

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對于確認為資產合同履約成本，企業應當采用與該資產相關的商品收入確認相同的基礎，即收入是某一時點一次性確認，則合同履約成本也按照時點一次性結轉至“主營業務成本”，收入是在某一時間段確認（按照合同履約進度），則合同履約成本也按照合同履約進度在某一段時間分攤結轉至“主營業務成本”。

合同履約成本結轉分錄如下：

借：主營業務成本

貸：合同履約成本

可以看出，該分錄類似于銷售商品結轉成本的分錄“借：主營業務成本 貸：庫存商品”。

合同履約成本實際就是不符合其他準則規定的范圍，但為了更好地體現企業為履行合同所付出的資源，予以資本化的料工費。此類支出作為費用核算，計入當期損益，又不能與企業的銷售活動相匹配，作為資產核算，又不屬于其他會計準則規定的固定資產、無形資產、生物資產等，所以新增這么一個科目，單獨核算這些符合資本化條件，又無處可放的與合同直接相關的料工費支出。

合同履約成本持有期間，發生減值時，需要計提減值準備，類似于計提存貨跌價準備，當合同履約成本的賬面價值高于企業因轉讓與該資產相關的商品預期能夠取得的剩余對價減去為轉讓該相關商品估計將要發生的成本時，應當計提減值準備，并確認為資產減值損失。

借：資產減值損失

貸：合同履約成本減值準備

類似于存貨計提跌價準備，以前期間減值的因素之后發生變化，使得企業因轉讓與該資產相關的商品預期能夠取得的剩余對價減去為轉讓為轉讓該相關商品估計將要發生的成本的差額高于該資產賬面價值的，應當轉回原已計提的資產減值準備，并計入當期損益，但轉回后的資產賬面價值不應超過假定補計提減值準備情況下該資產在轉回日的賬面價值。

即減值因素發生變化，預期可以收回的對價減去轉讓成本后的差額大于賬面價值時，可以在以前計提的減值準備范圍內予以轉回。會計分錄與計提減值分錄相反：

借：合同履約成本減值準備

貸：資產減值損失