金融資產(chǎn)分為三類，以攤余成本計量的金融資產(chǎn)、以公允價計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以及以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。那么將金融資產(chǎn)分為這三類的底層邏輯是什么，實(shí)務(wù)中企業(yè)持有的不同的金融資產(chǎn)，又該如何具體操作呢？

我們需要明白一個底層邏輯，企業(yè)對不同的資產(chǎn)、負(fù)責(zé)進(jìn)行確認(rèn)、計量，出具財務(wù)報告的目的是為報表使用者服務(wù)，能夠讓報表使用者通過相關(guān)數(shù)據(jù)做出有用的決策。對金融資產(chǎn)，站在報表使用者的角度，最關(guān)心的問題是企業(yè)管理這個金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式以及這個金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征。

管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，包括持有至到期、出售賺取利得以及兩者兼而有之。企業(yè)持有金融資產(chǎn)，其本質(zhì)是合同，比如債權(quán)合同，股權(quán)合同等，合同現(xiàn)金流量特征分為兩類，一是規(guī)規(guī)矩矩收取本金，收取利息的基本借貸安排，基本借貸安排的利率僅考慮時間價值、信用風(fēng)險以及合理的利潤，這個利率并不于企業(yè)經(jīng)營狀況等相關(guān)；二是非基本借貸安排，比如企業(yè)持有該金融資產(chǎn)，取得的收益與被投資企業(yè)的經(jīng)營利潤相關(guān)等。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》就是基于以上兩個維度對金融資產(chǎn)進(jìn)行分類的。我們還需要了解一個大背景，為了及時有效的為報表使用者提供有用的信息，不管是我國的會計準(zhǔn)則還是國際會計準(zhǔn)則，均有在有意的擴(kuò)大公允價值計量適用范圍。因?yàn)楣蕛r值，市場化，及時性更強(qiáng)，且隨著估值技術(shù)的提高，大部分的資產(chǎn)均可以通過估值技術(shù)，取得一個合理的公允價值，更加有效的為報表使用者提供有用的信息，當(dāng)然，金融資產(chǎn)更不例外。

實(shí)務(wù)操作中，金融資產(chǎn)大致可以分為三大類，一是衍生金融工具、權(quán)益工具投資和債務(wù)工具投資。

衍生金融工具，是指建立在基礎(chǔ)產(chǎn)品或基礎(chǔ)變量之上，其價格取決于基礎(chǔ)產(chǎn)品價格變動的派生金融產(chǎn)品，比如股票期權(quán)、期貨、遠(yuǎn)期等。此類金融資產(chǎn)，劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（計入“交易性金融資產(chǎn)”），公允價值的變動會反應(yīng)在利潤表中，影響企業(yè)當(dāng)期的業(yè)績水平。

權(quán)益工具投資，即股權(quán)投資，與基本借貸安排無關(guān)，股權(quán)市場，能夠比較容易的取得公允價值，權(quán)益工具投資肯定是以公允價值計量。計入當(dāng)期損益能夠影響當(dāng)期的業(yè)績，對報表使用者自然更有益，但是基于企業(yè)持有股權(quán)投資的目的不同，某些是交易性質(zhì)的，主要是為了低買高賣賺取資本利得，某些企業(yè)準(zhǔn)備長期持有，不以日常交易為目的。基于兩種不同持有目的，將權(quán)益投資分為兩類一是非交易性持有，將公允價值變動計入其他綜合收益，不影響當(dāng)期損益，且劃分為該類金融資產(chǎn)后，以后期間其他綜合收益也不得再轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，即永遠(yuǎn)不影響損益，避免操作利潤，賬務(wù)上通過“其他權(quán)益工具投資”核算。另一類是除了第一類以外的權(quán)益工具投資，均劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，通過“交易性金融資產(chǎn)”核算。

債權(quán)工具投資類，首先我們在劃分時需要進(jìn)行合同現(xiàn)金流測試，屬于基本借貸安排特征的（收取本金，收取利息），管理模式就是持有至到期，規(guī)規(guī)矩矩按照合同收取利息和本金，劃分為“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”，賬務(wù)上通過“債權(quán)投資”核算；管理模式以出售為目的，劃分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，賬務(wù)上通過“交易性金融資產(chǎn)”核算；管理模式兩者兼而有之，一方面有出售的目的，應(yīng)以公允價值計量，另一方面又有持有的目的，則同時需要計量其成本，劃分為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”，賬務(wù)上通過“其他債權(quán)投資”核算，其他債權(quán)投資后續(xù)計量就可以看出，其既關(guān)注公允價值又關(guān)注攤余成本。合同現(xiàn)金流測試不具有基本借貸安排特征的，則直接劃分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，賬務(wù)上通過“交易性金融資產(chǎn)”核算。